loading2019年注册会计师考试辅导 税法（第十二章）
第十二章 国际税收税务管理实务
【考情分析】
2015年新增加的一章，内容较多，2019年教材进行了删减。近几年本章分值为：2015年2.5分，2016年8.5分，2017年3.5分，2018年9.5分。本章以主观题形式考核的知识点主要是我国税收抵免制度这部分内容，其他知识点均以客观题的形式考核。
第一部分 重要考点回放
一、熟悉的考点
《联合国范本》较为注重扩大收入来源国的税收管辖权；而《经合国际税收协定及其范本 组织范本》虽然在某些特殊方面承认收入来源国的优先征税权，但其主导思想所强调的是居民税收管辖权。 缔约国一方居民到第三国从事经营活动时，情况判断是否可适用《中新协定》。 国际税收协定典型条款税收居民 介绍 双重居民身份下最终居民身份的判定（依次）：（1）永久性住所。（2）重要利益中心。（3）习惯性居处。（4）国籍。 劳务所得：1.独立个人劳务。2.非独立个人劳务。略。 国际税收协定管理 非居民企业税收管理 一般反避税 特别纳税调整 转让定价 国际税收征管合作 熟悉，略。 熟悉。略 1.不适用《一般反避税管理办法（试行）》的情形；2.间接转让财产。 1.成本分摊协议；2.受控外国企业；3.资本弱化。 1.关联方；2.国别报告；3.同期资料；4.转让定价方法；5.预约定价安排。 略
二、掌握的考点：我国的税收抵免制度
1.企业实际应纳所得税额＝企业境内外所得应纳税总额－企业所得税减免、抵免优惠税额－境外所得税抵免额 2.方法：三步法：抵免限额－实缴税额－比较确定 3.本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额＝（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额＋符合规定的由本层企业间接负担的税额）×本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）÷本层企业所得税后利润额。（计算顺序自下而上） 【杨氏记忆法】本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额＝（利润税＋投资税＋间接税）×分配比例×持股比例 4.持股条件的判断：顺序自上而下 5.相关规定： （1）居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得，无论是否汇回中国境内，均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。 （2）境外分支机构亏损的非实际亏损额弥补期限不受5年期限制。 （3）可予抵免境外所得税额不包括的情形：略 （4）理解税收饶让抵免应纳税额的确定和简易办法计算抵免。
【典型例题】
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中国居民企业A控股了一家甲国B公司，持股比例为50%，B持有乙国C公司30%股份。
B公司当年应纳税所得总额为1000万元，其中来自C公司的投资收益为300万元，按10%缴纳C公司所在国预提所得税额为30万元，当年在所在国按该国境外税收抵免规定计算后实际缴纳所在国所得税额为210万元，税后利润为760万元，全部分配。
假设A公司申报的境内外所得总额为15000万元（已考虑所有调整因素）。其中取得境外B公司股息所得为380万元，已还原向境外直接缴纳10%的预提所得税38万元。 要求：请计算该企业境内外应纳所得税总额。
『答案解析』
第一步：抵免限额
1.多层持股条件的综合判断：B符合间接抵免持股条件。C不符合。 2.间接抵免负担税额的计算：
本层企业B所纳税额属于由一家上一层企业A负担的税额＝（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额（210＋30）＋符合规定的由本层企业间接负担的税额0）×本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）380÷本层企业所得税后利润额760＝（210＋30＋0）×（380÷760）＝120（万元）。即A公司就从B公司分得股息间接负担的可在我国应纳税额中抵免的税额为120万 元。
3.甲国的应纳税所得额＝380万元＋甲国B及其下层各企业已纳税额中属于A公司可予抵免的间接负担税额120万元＝500（万元） 4.抵免限额＝500×25%＝125（万元）
第二步：实缴税额：甲国实际缴纳税额＝直接缴纳38万元＋间接负担120万元＝158（万元） 第三步：比较确定：甲国：抵免限额＝125（万元），可抵免境外税额158万元，当年可实际抵免税额125万元
企业实际应纳所得税额＝境内外应纳所得税总额－当年可实际抵免境外税额＝15000×25%－125＝3625（万元）
第二部分 典型习题演练
客观题：
1.根据我国申请人“受益所有人”身份判定的规定，下列从中国取得股息所得的申请人为“受益所有人”的有（ ）。
A.缔约对方居民且在缔约对方上市的公司 B.缔约对方政府
C.被缔约对方非上市居民公司间接持股100%的申请人 D.缔约对方居民个人
『正确答案』ABD
『答案解析』下列申请人从中国取得的所得为股息时，可不根据规定的因素进行综合分析，直接判定申请人具有“受益所有人”身份： （1）缔约对方政府；
（2）缔约对方居民且在缔约对方上市的公司； （3）缔约对方居民个人；
（4）申请人被第（1）至（2）项中的一人或多人直接或间接持有100%股份，且间接持有股份情形下的中间层为中国居民或缔约对方居民。
2.税务机关对企业的避税安排应当以具有合理商业目的和经济实质的类似安排为基准，按照实质重于形式的原则实施特别纳税调整。调整方法包括（ ）。 A.对安排的全部或部分交易重新定性 B.在税收上否定交易方的存在
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C.将交易方与其他交易方视为同一实体 D.在税收上否定安排交易的发生
『正确答案』ABC
『答案解析』税务机关对企业的避税安排应当以具有合理商业目的和经济实质的类似安排为基准，按照实质重于形式的原则实施特别纳税调整。调整方法包括： （1）对安排的全部或者部分交易重新定性；
（2）在税收上否定交易方的存在，或者将该交易方与其他交易方视为同一实体；
（3）对相关所得、扣除、税收优惠、境外税收抵免等重新定性或者在交易各方间重新分配； （4）其他合理方法。
【习题启示】本章的考核有无限可能，在复习中要抓住应试的特点，不断强化记忆，对于琐碎的知识点要提炼重要考点，注重记忆，切忌“胡子眉毛一把抓”，有些点在考试中出现的可能性不大，可以以了解为主。
【典型例题1】我国境内某机械制造企业，适用企业所得税税率25%。2018年境内产品不含税销售收入4000万元，销售成本2000万元，缴纳税金及附加20万元，销售费用700万元（其中广告费620万元），管理费用500万元，财务费用80万元，取得境外分支机构税后经营所得9万元，分支机构所在国企业所得税税率为20%，该分支机构享受了该国减半征收所得税的优惠。（本题不考虑预提所得税和税收饶让的影响）。
要求：根据上述资料，回答以下问题：
（1）计算该企业2018年来源于境外的应纳税所得额。 （2）计算该企业2018年境外所得的抵免限额。
（3）计算该企业2018年来源于境内的应纳税所得额。 （4）计算该企业2018年实际应缴纳企业所得税。
『正确答案』
（1）来源于境外的应纳税所得额＝9÷（1－20%×50%）＝10（万元） （2）境外所得抵免限额＝10×25%＝2.5（万元）
（3）广告费扣除限额＝4000×15%＝600（万元），实际发生620万元，超标纳税调增20万元。
来源于境内的应纳税所得额＝4000－2000－20－700－500－80＋20＝720（万元） （4）实际应缴纳企业所得税＝720×25%＋10×25%－1＝181.5（万元）
注意不考虑预提所得税和税收饶让，那么境外实际已纳税额就是1万元，不超过抵免限额，那么补税1.5万元。
【典型例题2】甲公司为一家注册在香港的公司，甲公司通过其在开曼群岛设立的特殊目的公司SPV公司，在中国境内设立了一家外商投资企业乙公司。SPV公司是一家空壳公司，自成立以来不从事任何实质业务，没有配备资产和人员，也没有取得经营性收入。甲公司及其子公司相关股权架构示意如下，持股比例均为100%。
乙公司于2017年发生了如下业务：
（1）5月5日，通过SPV公司向甲公司分配股息1000万元。
（2）7月15日，向甲公司支付商标使用费1000万元，咨询费800万元，7月30日向甲公司支付设计费5万元。甲公司未派遣相关人员来中国提供相关服务。
（3）12月20日，甲公司将SPV公司的全部股权转让给另一中国居民企业丙公司。
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（其他相关资料：1美元＝6.5元人民币） 要求：根据上述资料，回答下列问题：
（1）计算乙公司向SPV公司分配股息时应代扣代缴的企业所得税。
（2）计算乙公司向甲公司支付商标使用费，咨询费，设计费应代扣代缴的增值税。 （3）计算乙公司向甲公司支付商标使用费应代扣代缴的企业所得税。
（4）指出乙公司上述对外支付的款项中，需要办理税务备案手续的项目有哪些？并说明理由。 （5）判断甲公司转让SPV公司的股权是否需要在中国缴纳企业所得税？并说明理由。 『正确答案』
（1）应代扣代缴的企业所得税＝1000×10%＝100（万元）
（2）应代扣代缴增值税＝（1000＋800＋5）÷（1＋6%）×6%＝102.17（万元） （3）应代扣代缴企业所得税＝1000÷（1＋6%）×10%＝94.34（万元） （4）需要备案的项目有：分配股息、支付商标使用费、咨询费。
理由：境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元）的外汇资金，
除无须进行税务备案的情形外，均应向所在地主管税务机关进行税务备案。 单笔支付限额＝5×6.5＝32.5（万元）
分配股息、支付商标使用费和咨询费均超过单笔支付限额，所以应该履行税务备案手续。 （5）需要在中国缴纳企业所得税。
理由：非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权，规避企业所得税纳税义务的，应重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权。
本章总结
1.国际税收协定；
2.非居民企业税收管理； 3.境外所得税收管理； 4.国际反避税；
5.转让定价税务管理； 6.国际税收征管合作。
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